Exportation : l’exemption peut-elle être refusée lorsque l’acquéreur n’est pas identifié (CJUE, Unitel, C-653/18)

Problématique en cause au principal dans l’affaire Unitel

L’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Unitel rendu par la Cour de Justice porte sur la question de savoir si un Etat membre est en droit de refuser l’exemption en matière d’exportation à un assujetti dans une situation où les biens exportés ont été acquis par une entité autre que celle mentionnée sur la facture de vente, lorsque cette autre entité n’a pas été identifiée.

Caractéristiques de l’exonération en matière d’exportation

La Cour de Justice rappelle que l’exonération en matière d’exportation vise avant tout une livraison de biens, telle que définie par la législation TVA.

Ainsi, l’exemption ne trouve à s’appliquer qui si le vendeur transfère à l’acquéreur le pouvoir de disposer du bien vendu comme un propriétaire.

Or, dans la situation où l’acquéreur n’a pas été identifiée, se pose la question de savoir si ce critère est rempli.

Cette question est tout sauf anodine, puisque si l’existence d’une livraison de biens au sens de la TVA n’est pas établie, l’on ne saurait l’exempter de TVA.

Rappel des conditions de l’exonération en matière d’exportation

Dans son arrêt, la Cour de Justice rappelle que l’exonération en matière d’exportation ne trouve à s’appliquer à une livraison de biens que lorsque les trois conditions cumulatives suivantes sont rencontrées :

• Le pourvoir du disposer du bien vendu est transféré à l’acquéreur ;
• Les biens ont été expédiés en dehors du territoire de l’Union européenne ;
• Le fournisseur dispose de la preuve de l’expédition physique des biens en dehors du territoire de l’Union européenne.

Selon la Cour de Justice, le fait que l’acquéreur ne soit pas identifié, n’exclut pas la satisfaction des conditions évoquées ci-avant. Ainsi, la Cour de Justice conclut-elle que l’exemption en matière d’exportation ne saurait être subordonnée à la condition que l’acquéreur soit identifié.

Le principe de proportionnalité : marge de manœuvre dont disposent les Etats membre afin d’assurer l’application correcte des exemptions

Bien que les Etats membres disposent d’une certaine liberté afin de déterminer les conditions dans lesquelles ils accordent le bénéfice des exemptions prévues par la directive, ils ne peuvent, dans le cadre de cette démarche, pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre cet objectif.

Ainsi, ces derniers ne peuvent subordonner le droit à l’exonération de la TVA au seul respect d’obligations formelles, sans que ne soient prises en compte les conditions de fond.

Néanmoins, l’attention doit être attirée sur le fait que la violation de l’exigence formelle peut malgré tout conduire à un refus de l’exonération s’il est démontré que l’assujetti était impliqué dans une transaction frauduleuse ou encore que le non-respect de l’exigence formelle empêche d’apporter la preuve certaine du respect des conditions de fond.

Conclusion de la Cour de Justice dans l’affaire Unitel

La Cour de Justice confirme ainsi qu’un Etat membre ne saurait refuser à un assujetti le bénéfice de l’exemption en matière d’exportation au seul motif que l’acquéreur des biens n’est pas identifié, lorsque toutes les conditions de fond de ladite exemption sont rencontrées.

Toutefois, l’exemption doit être refusée si l’absence d’identification du réel acquéreur empêche d’établir la preuve que l’opération constitue une livraison de biens ou s’il est établi que l’assujetti savait ou aurait dû savoir que cette opération était impliquée dans une fraude commise au détriment du système commun de la TVA.